相続税の計算の基礎となる相続財産の評価は、財産の種類により細かく決められています。相続財産は、持分あり医療法人の出資金、現金や預貯金、株式のほか、不動産、貴金属、書画骨とうなど、多岐にわたります。

1.持分あり医療法人の出資金評価の概要

財団医療法人と持分の定めのない医療法人は、いずれも『出資持分』の概念がないため、出資持分の評価は必要ありません。

一方、第５次医療法改正により、平成１９年４月以降「経過措置医療法人」とされた持分の定めのある医療法人と出資額限度法人には出資持ち分の概念がありますので、出資持分評価の必要があります。

相続税を計算する場合には、財産としての評価を行い、相続税の課税価格計算に含まれます。

医療法人の出資持分評価における予備知識

持分の定めのある医療法人については、相続税の課税価格算定の際に、以下のような特徴があります。

2.持分あり医療法人の出資金評価方法

出資持分のある医療法人（いわゆる経過型医療法人）の場合、出資金は相続財産となり、相続税申告における出資金の評価は、取引所相場のない株式に準じて評価することとされています。

評価方法は、医業収入や職員数で異なりますので、注意が必要です。

3.その他の財産評価の留意点

時価とは

相続、遺贈により財産を取得した時点であり、財産を取得した時点とは、原則として相続の開始の時とされます。
財産評価基本通達^※では、この取得の日を「課税時期」と定めています。

財産評価基本通達では、「時価とは、課税時期において、それぞれの財産の現況に応じ、不特定多数の当事者間で自由な取引が行われる場合に通常成立すると認められる価額をいう。」としています。
これは、客観的な交換価値を示す価額、すなわち、買い進みや売り急ぎがなかったものとした場合における価額となります。

※「財産評価基本通達」とは相続税・贈与税を計算する際に対象財産の価額評価基準として国税庁が定めているもの。

4.土地・家屋の評価方法

相続税を計算するときに、相続や贈与などにより取得した土地や家屋を評価する必要があります。

（1）土地の評価

土地は、原則として宅地、田、畑、山林などの地目ごとに評価します。土地の評価方法には、路線価方式と倍率方式があります。

（2）家屋の評価

固定資産税評価額に1.0を乗じて計算します。
したがって、その評価額は固定資産税評価額と同じです。

（3）その他

• ①賃貸されている土地や家屋については、権利関係に応じて評価額が調整されることになっています。
• ②相続した宅地等が事業の用や居住の用として使われている場合には、限度面積までの部分についてその評価額の一定割合を減額する相続税の特例があります。
• ③負担付贈与あるいは個人の間の対価を伴う取引により取得した土地や家屋等について贈与税を計算するときは、通常の取引価額によって評価します。

5.上場・非上場株式の評価方法

（1）上場株式の評価

なお、課税時期に最終価格がない場合やその株式に権利落などがある場合には、一定の修正をすることになっています。
以上が原則ですが、負担付贈与や個人間の対価を伴う取引で取得した上場株式の価額は、その株式が上場されている金融商品取引所の公表する課税時期の最終価格によって評価します。

上場株式の価額は、「上場株式の評価明細書」を使用して評価することができます。

（2）非上場株式の評価

非上場株式は、相続や贈与などで株式を取得した株主が、その株式を発行した会社の経営支配力を持っている同族株主等か、それ以外の株主かの区分により、それぞれ原則的評価方式又は特例的な評価方式の配当還元方式により評価します。

①原則的評価方式

原則的評価方式は、評価する株式を発行した会社を総資産価額、従業員数及び取引金額により大会社、中会社又は小会社のいずれかに区分して、原則として次のような方法で評価をすることになっています。

③特定の評価会社の株式の評価

次のような特定の評価会社の株式は、原則として、(1)～(5)については純資産価額方式により、(6)については清算分配見込額により評価することになっています。
なお、(1)～(4)の会社の株式を取得した同族株主以外の株主等については、特例的な評価方式である配当還元方式により評価します。

以上それぞれの評価方法に応じて、この取引相場のない株式の評価をするときには、「取引相場のない株式（出資）の評価明細書」を使用していただければ比較的容易に株価の計算ができるようになっています。

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被相続人の財産をどのように相続するかを決めることを遺産分割協議といい、その結果を書面にしたものを遺産分割協議書といいます。
当社では、相続人の確定や財産目録の作成など、遺産分割協議書の作成に必要な事前準備から、遺産分割協議書の作成、その後の不動産、預金、有価証券などの名義変更まで、一括してサポートいたします。

1.遺産分割協議書の概要

遺言書がある場合にはそれによりますが、遺言書がない場合または一部の財産しか記載されていない場合には、相続人全員で遺産の分割について協議を行い、遺産分割協議書を作成する必要があります。
相続人のなかに未成年者がいる場合には、その未成年者について家庭裁判所で特別代理人の選任を受けなければならない場合があります。この場合、特別代理人が、その未成年者に代わって遺産の分割協議を行います。
また、期限までに分割できなかったときは民法に規定する相続分で相続財産を取得したものとして相続税の申告をすることになります。

遺産分割協議書の必要性

（1）手続の内容

2.遺産分割の種類

①遺産分割の方法

遺産全部を一度に分割することを「全部分割」、遺産の一部だけを分割することを「一部分割」といいます。
債務の支払期限が迫っている場合、特定の遺産だけを売却してその返済に充当充当し、残りの遺産は時間をかけて協議していく方法があります。
一部分割は実際に多く活用されており、相続人全員が合意していれば有効です。

②遺産分割の種類

遺産分割は、現物分割が主ですが、そのほかに以下種類があります。

3.遺産分割の手順

• 相続人の確定

  遺産分割協議は、相続人全員の参加が大原則です。相続人の一人でも欠いた遺産分割協議は無効です。
  また、遺言による包括受遺者や相続分の譲受人がいるときは、それらの者も協議に参加しなければなりません。

• 相続財産の確定

  ある財産が被相続人の遺産なのかどうか、相続人の間でもめることがよくあります。
  この点について話し合いがつかなければ、家庭裁判所の審判や通常の民事訴訟で争われることになります。

• 遺産の評価
  ～財産目録の作成

  遺産分割協議を行うにあたっては、あらかじめ被相続人が残した遺産のすべてを洗い出し、財産録を作ります。こうすれば話合いもスムーズに進みます。

• 相続人全員による
  分割内容への合意

  遺産分割協議は共同相続人全員の合意が必要です。

• 遺産分割協議書
  の作成

  全員の合意により協議が成立したときは、それを証する「遺産分割協議書」を作成します。遺産分割協議書は後日、不動産の登記や銀行預金などの名義変更をする際に必要となります。

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相続財産が一定額以上ある場合には、相続発生の日から１０カ月以内に税務署に対し相続税の申告を行う必要があります。
当社では経験豊富なスタッフが、相続財産の確定、相続財産の評価、税務申告について、サポートいたします。

1.相続税申告スケジュール

相続税の申告期限は、相続開始から10ケ月以内です。それ以外にも、期限がある手続きがありますので、注意が必要です。

2.相続税のかかる人と課税財産の範囲

相続税は原則的には金銭的な価値のあるものすべてにかかると考えていいでしょう。つまり、不動産や銀行預金から貸付金、家庭用の動産(自家用車、テレビ等々)まですべてが税金の対象になります。相続税がかかる人及び相続税の課税される財産の範囲は、次のようになっています。

3.相続税がかからない財産

相続税がかからない財産のうち主なものは次のとおりです。

4.相続税の納付について

相続税の納税は申告期限までに一括して金銭でするのが原則になっています。しかし、納税額が多額になると相続財産の中に現金や預金、すぐに換金できる資産が少なく、相続人個人の財産もないような場合には、期限内に納税できない可能性もあります。 そこで、次の納税方法が認められています。

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相続税の申告については、ある程度の割合で税務調査が行われます。税務調査自体は当社の税理士が立ち合いのもとで行われますが、相続人様の負担と不安は大きいものとなります。
その税務調査を少しでも減らすために、当社では税理士法に定められている書面添付制度を活用して、適正な申告であることを証明しています。

1.相続税における実地調査の状況

●実施調査件数及び申告漏れ等の非違件数

国税庁の発表によると、平成30年度における相続税の実地調査件数は12,463件で、このうち申告漏れ等の比違があった件数は10,684件、非違割合は85,7%となっています。

●申告漏れ課税価格

申告漏れ課税価格は3,538億円で、実地調査１件当たりでは2,838万円となっています。

●申告漏れ相続財産の金額の内訳

申告漏れ相続財産の金額の内訳は、金額が多い順番に、現金・預貯金等が1,268億円、土地が422億円、有価証券が388億円となっています。

●追徴税額

追徴税額（加算税を含む）は708億円で、実地調査１件当たりでは568万円となっています。

●重加算税の賦課件数

重加算税の賦課件数は1,762件、賦課割合は16.5％となっています。

2.書面添付制度とは

書面添付制度とは、税理士が「申告書の作成に関して計算、整理、相談に応じた事項を記載した書面」を申告書に添付することができる制度です。この制度は、税理士法第33条の2にて税理士にのみ作成が認められています。

この書面添付制度は、税務の専門家である税理士が作成した申告書に、「申告書の内容が適正に精査されています」という保証を付与する制度です。

書面添付制度のメリット

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相続を円滑に進め、かつ争いを防止するためには、事前の対策が重要です。医療機関の事前対策は、多岐にわたるため、自院に合った対策を講じることがポイントです。

1.生前贈与を活用した相続事前対策とは

医療法人の出資金対策のポイントは、出資金を相続財産から除外する、または、出資金評価を引き下げて承継する、の２つです。

（1）生前贈与のメリット

生前贈与は、相続を待たずに財産を移転できるメリットがあります。近年は、お金を持っているが使わないといわれている高齢者から、何かとお金が必要な現役世代へお金を移して住宅の購入促進や少子化対策としての効果を期待して贈与税に関する特例も増えています。

（2）暦年贈与で少しずつ財産を減らす

生前贈与は、生前の相続対策として非常にスタンダードな方法です。暦年課税を選択した場合には110万円の基礎控除が認められていますので、この範囲内で行った贈与についてはいっさい税金がかかりません

贈与税の基礎控除は、毎年贈与を続けることによって無税で多額の財産を子や孫に移転できます。また、場合によっては基礎控除額を超える贈与も効果的です。たとえば年間200万円を贈与した場合、贈与税額は９万円程度で済みます。多額の財産を有する資産家の場合、相続税率が50％となることを考えると、まとまった金額を贈与して（ある程度の税金を払って）財産を減らしておくことも長い目で見て有利となる場合もあります。

（3）相続時精算課税制度で生前に財産を相続する

相続時精算課税制度とは、贈与の年の1月1日時点で6０歳以上の親から、同時点で20歳以上の子や孫に対して贈与が行われた場合、累計で2500万円以上の財産について税率20％で課税されるという制度です。

相続時精算課税制度においては、その税額を「贈与者」ごとに計算します。一度この制度を選択して税額を計算した贈与者からの贈与については、その後もずっと相続時精算課税制度により贈与税額を計算しなければなりません。つまり、親や祖父母からの贈与について一度この制度を選択すると、それ以後受けた贈与については全て上記の算式で税額を計算することになります。

暦年贈与と相続時精算課税制度による贈与は、贈与者ごとに選択することが可能です。

相続時精算課税制度を活用して後継者に持分を贈与する方法

持分の定めのある医療法人の場合、すでに出資持分の相続税評価額がかなり上昇してしまっている法人も多いと思われます。このような場合に、何年かに分けて出資持分の暦年贈与を行う方法や、相続時精算課税を利用して贈与することにより贈与税の軽減を図る方法が考えられます。

医療法人は配当ができないため基本的にその持分評価額は年々増額していきますが、これらの方法を利用することにより評価額を贈与時の金額に固定できるメリットがあります。
ただし、相続時精算課税を選択した場合、その贈与者からの贈与については、その後暦年贈与は使えなくなるため注意が必要です。

また、遺留分減殺請求権の基礎となる医療法人の出資持分の評価額は、相続発生時の評価額となります。（医療法人は経営承継円滑化法の対象外のため遺留分減殺請求権について、民法の特例の固定合意・除外合意等を行うことはできません）。

なお、持分の定めのない医療法人はもちろんのこと、持分の定めのある医療法人についても、出資者（拠出者）の地位と社員の地位（もちろん役員としての地位も）は分離しているため、医業承継のみを考えるとすれば、社員及び理事の改選により医業承継が可能です。ただし、都道府県によっては出資者（拠出者）と社員を揃えるように指導される場合があります。

相続時精算課税制度の活用の具体例

１０年前に設立された医療法人を、ドクターである息子（３５歳）に承継したいと考えています。

【医療法人の概要】

• ●設立時に現理事長（現在６５歳）が1,000万円を全額出資して設立
• ●年間3,000万円ずつ医療法人の持分評価額が上昇すると仮定
• ●医療法改正前に認可申請を行った「経過措置型医療法人」である

【その他の概要】

• ●現理事長の相続人はそのほかに配偶者と子2人
• ●現理事長の相続時のその他の財産の評価額は２億円

①現時点で相続時精算課税により医療法人持分を贈与した場合

②贈与せず20年後、相続時に医療法人を承継した場合

結果、① － ② ＝ △ 65,775千円（節税額）

相続時精算課税制度の１番のメリットは、贈与時の時価に固定できるという点です。医療法人は民法の特例の固定同意を適用できませんので、時価を固定させる唯一の手段といえます。

この事例で問題となるのは、開業して10年経過しているので、後継者が贈与税5,700万円を納付できるかとう問題です。
本来はもっと早く贈与すべきだったということになります。
後継者の贈与税の納税資金確保のため、事前に暦年贈与を重ねていくことも重要です。また贈与時の出資金の評価額を下げることがポイントとなります。

もちろん相続が発生する前に現理事長が役員から退き、経営に参画せず、給与もほとんど受け取らなれば、役員退職金を支給し出資金の評価額を下げることが可能です。そして後継者に出資金を贈与します。したがって、早くに後継者を決め、後継者を育成し、現理事長が元気なうちに事業承継することが最も望ましいのです。

役員退職金で贈与時評価額を下げる

役員退職金の支給は多額になり、法人税の節税効果が大きく、出資金評価額の引き下げにも大変有効です。しかしそれだけ税務上の問題になりやすい点ですので注意が必要です。

特に理事・社員が親族の場合には、支給時期・金額などを恣意的に決められることからも注意が必要で、否認されないためにも事前の準備、証拠書類などに配慮が必要です。

法人が役員に退職金を支払うケースには、次の３つがあります。

• ●実際に退職した場合
• ●役員が在職中に死亡した場合
• ●特殊な場合として分掌変更による支給（医療法人では一般的ではありません）

①役員退職金支給上の注意点

役員の退職給与は、社員総会等の決議を経て初めて具体的に確定しますが、この決議を恣意的に遅らせ、利益が過大に発生した年度などに決議をすると、租税回避とみなされる場合があります。
したがって、理事長の奥様だけが退職されるようなケースなどは理由づけが必要になります。

後継者に引き継ぐため、理事長が退職し、結果として出資金の評価が減少し贈与を行ったとしても、事業承継の一連の流れですので問題はありません。
法人の損金に算入する時期としては、原則として決議のあった日の属する事業年度とされますが、実際に支給した日の事業年度に損金に算入する方法も認められます。これにより分割払いも認められますが、役員退職給与規程等の整備がされていなければなりません。一時金が長期間に及ぶ分割払の場合、一時金でなく、退職年金と見なされる危険があります。あまり長期でない２年以内での支給が実務上妥当と思われます。

できれば分割にしたくありませんので、法人を設立した早い段階で、退職金目的の積立型の生命保険などに加入すべきです。

②役員退職金の支給額

実際に退職したときや死亡により退職したときに問題になるのは、退職金の金額が適正であるかどうかです。適正額の計算手法として、一般的には功績倍率法で検討されます。功績倍率法の算式は以下のとおりです。

③退職しているかの実質判定

一般法人ですが、平成19年3月13日付けの最高裁の決定では、事実上の退職と認められないという決定が出ています。
実際は経営に従事しているにもかかわらず退職金で先に経費だけを先取りしたと判断された判例です。

等があげられています。
以上のような実質的退職を医療法人の理事長退職に置き換えると次の点を注意する必要があります。

など注意が必要です。
また、分掌変更による退職金の未払計上は認められませんので、前理事長が非常勤医師として法人で勤務する場合には、退職金の未払計上はしてはいけません。

これも当然のことですが、「退職所得の受給に関する申告書」をしっかり保管することも忘れてはいけません。　

（4）住宅資金の贈与

令和３年１２月３１日までの間に、父母や祖父母などの直系尊属から２０歳以上の子や孫で一定の所得以下の人が住宅取得等資金の贈与を受けた場合、以下に示した金額を限度に贈与税が非課税となる制度です（その他いくつかの要件があります）。

（5）配偶者に対する居住用不動産の贈与

婚姻期間が20年以上の夫婦の間で、居住用不動産または居住用不動産を取得するための金銭の贈与が行われた場合、基礎控除110万円のほかに最高2000万円まで控除できるという特例です。

この制度は、「土地のみ」「建物のみ」の適用が認められています。建物の価格は、一般的には下がり続けるものであり、土地の価格は建物ほど変動がありません。ですから、土地と建物の合計額が2000万円を超える場合には、土地を贈与して同制度を適用することで節税メリットを最大限享受することができます。

また通常、相続発生3年以内に贈与した財産は相続財産に加算されますが、本制度を適用して贈与した居住用財産については、その対象から外されます。そのため、近い時期に相続の発生が見込まれるようなケースでも安心して活用することができます。

（6）教育資金の一括贈与

令和5年３月までに、親や祖父母などの直系尊属から一定要件の下で教育資金を贈与を受けた場合には、1500万円までの金額について贈与税が非課税となる制度です。

「親子」「祖父と孫」など扶養義務者間で行われる教育資金の贈与で、その必要なときに行われるものについては贈与税が課税されません。しかし、将来の教育資金をあらかじめ一括で贈与した場合には、暦年贈与や相続時精算課税制度に基づく課税がされます。そこで、このようなニーズにこたえるために、新たにできた制度です。

（7）結婚・子育て資金の一括贈与

令和5年３月までに、親や祖父母などの直系尊属から一定要件の下で結婚・子育て資金の贈与を受けた場合には、1000万円までの金額について贈与税が非課税となる制度です。

非課税となる金額は、受贈者1人につき1000万円ですが、そのうち「結婚に際して支出する費用」は300万円が限度とされています。

2.遺言書の作成

遺言は、遺留分に抵触しない限り、民法における法定相続分に関わらず、遺産相続をさせることができ、その資産の種類も指定することができます。ただし、形式要件を満たしていない遺言は無効となり、相続争いを増長するなどの逆効果となる可能性もありますので注意が必要です。

遺言書の種類

遺留分

遺留分とは、民法で定められている一定の相続人が最低限相続できる財産のことを指します。基本的には、遺言書の内容が優先されるが、「遺留分減殺請求」が行使された場合、遺留分の額の財産を遺留分権利者に返還しなければなりません。
遺留分は、法定相続分の2分の１であるが、兄弟姉妹の相続人には、遺留分はありません。

承継すべき財産の集約

後継者が承継すべき財産を集約することも重要となる。出資金はすべて現理事長が所有しているとは限らず、特に、多くの親族に分散している場合には、現理事長または後継者に集約することが必要となります。

また、病医院の不動産についても、現理事長個人の所有であったり、ＭＳ法人が所有していたりとその形態は様々で、将来の相続を見据えて、もし争いが起きそうな場合には、医療法人の所有にするなどの対策が必要となります。

後継者以外の相続人の収入の確保

医療法人理事長の相続においては、後継者である医師と後継者以外の相続人の所得や財産の格差が問題となります。後継者以外の親族が後継者と同じだけの財産や所得を得ることは難しいのが一般的です。

遺産分割の争いの要因の一つに、将来への不安が挙げられます。そのため、後継者以外の相続人に対する相続財産や収入に配慮する必要があります。

3.家族信託による相続事前対策

家族信託とは、自分の老後や介護等に備え、保有する不動産や預貯金などを信頼できる家族に託し、管理・処分を任せる家族のための財産管理のことです。
つまり、「家族に自分の財産を信じて託し、代わって管理してもらう制度」で、家族に財産を託すことにより、「柔軟な財産管理・運用・処分」や、「自分の望むかたちの相続」が可能になります。

新しい財産管理方法や相続対策として注目されている制度が家族信託で、平成18年12月15日の信託法の改正により、国の許可がなくても一般家庭の中でも信託制度を活用することができるようになりました。これは認知症等の対策として、資産の凍結を回避させることを目的としています。

以上の通り、受託者が信託財産の名義上の所有になり、実質的な権利はすべて受益者に移ることになります。これが信託の基本になります。

【信託監督人とは】

信託監督人は、受益者が現に存在する場合に受益者のために自己の名をもって受益者の権利に関する一切の裁判上又は裁判以外の行為をする権限を有する者。
信託監督人は信託行為において指定することができ、その指定された者が承諾した場合に、信託監督人として就任することになります。
信託監督人は、未成年者及び当該信託の受託者を除き特に資格に制限はありません。

家族信託のメリット・デメリット

【家族信託のメリット】

家族信託には、以下のメリットがあります。

【家族信託のデメリット】

家族信託には、以下のデメリットがあります。

家族信託の税務

家族信託の課税は、受益者等課税信託課税方式が基本です。信託を利用すると主に次の３つの段階で課税関係が生じます。

• ①信託の設定時
• ②信託している期間中(管理・運用)
• ③信託の終了時

それぞれの段階で、以下の課税が発生しますので、参考にしてください。

4.相続税の仕組みから考える節税対策

（1）墓地、仏壇の購入や葬儀費用の負担

墓地や仏壇等の非課税財産は事前に購入する。先祖代々のお墓のない人や仏壇等のない人などは、生前に購入しておくと、購入費用の分だけ相続財産を減らすことができます。

なお、これらの財産を購入する場合は、次の点に注意してください。

葬式にかかった費用は相続財産から控除され、香典は非課税とされています。
この特典は、故人が会社の先代社長などであった場合には、上手に活用することができます。

※香典とは、本来、遺族の悲しみを慰めるためや葬儀に際してかかる費用の一部に充てて、遺族の金銭的負担を軽くするために贈られるものですから、税法でもその辺りを考慮して、１件ずつの金額が世間一般の常識的な範囲内であれば、総額がどんなに高額になっても非課税としています。

（2）生命保険金の非課税枠の利用

生命保険金は、民法上の相続財産ではありませんが、相続税法上は相続によって取得したものとみなされ、相続税の課税対象になります。

ただし、生命保険金には、法定相続人１人当たり500万円まで非課税になるという大きな特典がありますので、この生命保険金の非課税枠までは必ず保険に加入するようにしましょう。

例えば、妻と子どもが３人いる場合は、2000万円までは相続税がかからないことになりますので、後々の納税額等も考慮して、2000万円以上の保険に加入するとよいでしょう。

（3）死亡退職金と弔慰金の非課税枠の利用

被相続人が医療法人の理事、監事である場合には、死亡退職金と弔慰金を支払うようにします。
死亡退職して退職金が支払われた場合には、その退職金を受け取った遺族は、その退職金を相続によって取得したものとみなされ、相続税の課税対象になります。

ただし、死亡退職金には、生命保険金と同様に、法定相続人１人当たり500万円まで非課税になるという大きな特典があります。

また、弔慰金が支払われた場合には、次の金額までは課税されないことになっています。

この金額を超えて支給された弔慰金については、退職金として支給されたものとして取り扱われます。

一方、退職金・弔慰金を支払った会社の相続税法上の株式の評価に当たっては、退職金については負債として資産から控除することができますが、弔慰金については、それが退職金に該当するものとして取り扱われるもの以外は負債として資産から控除することができません。また、支払った退職金・弔慰金は原則として会社の経費になりますので、役員退職給与規程及び弔慰金支給規程等を定めた上で、できるだけ非課税枠までは支払うようにするとよいでしょう。

（4）養子縁組をして相続人を増やす

民法では、養子は縁組の日から実子と同じ権利を持ち、法定相続人の数に含まれることになっています。そして、相続税法では、法定相続人の数が多いほど、相続税の負担が軽くなる仕組みになっています。相続人の数が増えることによって、具体的には次のような効果があります。

しかし、相続税法では、養子を利用した租税回避行為に対処するため、法定相続人の数に算入できる養子の人数を、次のように制限しています。

この養子縁組による節税方法は、確実で効果の大きい対策ですが、その反面、「相続争い」の要因にもなりますので、他の推定相続人全員に事前に同意を得ておくなど、慎重な対応が必要となります。

（5）配偶者の税額軽減を上手に受ける

相続人の中に配偶者がいる場合、配偶者の取得額が法定相続分又は１億６千万円までのいずれか多い金額の範囲内であれば、その配偶者の相続税額はゼロになります。これを、「配偶者の税額軽減」といいます。この配偶者の税額軽減をフルに活用して、次のように配偶者が財産を相続するようにすれば全体の納税額が一番少なくなります。

（6）貸家にして家屋と敷地の評価額を下げる

①土地の評価が下がる

つまり、自用地（更地）としての評価額が5,000万円であった土地が、その上にある建物を第三者に貸付けることによって評価額が15％減少し、4,250万円になる。

②建物の評価が下がる

③小規模宅地等の特例が使える

空き地などに貸家を建てると、その土地は事業用宅地（貸付用宅地）として「小規模宅地等の特例」の適用対象となり、200㎡までの部分について50％引きで評価することができます。この特例はマイホームの敷地にも適用できますので、適用対象となる宅地の種類（価額）や面積が増えることで最も有利な方を選択し、特例のメリットを最大限に生かすことが可能になります。

④納税資金の用意ができる

家賃収入により、相続税の納税資金を用意することができます。
収入が増えればそれだけ相続財産も増えますが、換金性の低い不動産の評価額を抑え、一方で現金収入を得るのですから、効果的な手段といえます。

また、収入の一部を原資に生命保険に加入したり、子どもに納税資金として生前贈与するなどの方法もあります。

（7）固定資産の交換の特例の活用

①小規模宅地等の特例による評価減割合の小さいものから大きいものへの交換

例えば、同じ時価、同じ相続税評価額で、共にアスファルト敷きの駐車場として利用されている次のような土地を交換します。

交換による相続税評価額の増減はありません。しかし、小規模宅地等の特例を受ける場合、Ａ土地は500㎡のうちの200㎡部分しか50％の減額を受けることができないのに対して、Ｂ土地は200㎡全部について50％の減額を受けることができます。

②底地と借地権の交換

地主からみますと、底地の相続税評価額は自用地価額の４～５割にもなり、相続税の負担は大変重いものになってしまいます。一方、借地権者にとって、契約更新の時や建物の建替えの場合には、更新料又は承諾料などの負担が必要となります。また、この権利を単独で第三者に売却することは難しいですし、地主同様、相続が発生すれば権利が分散し、財産分けでもめることもあります。

このような事情にある底地・借地の関係を交換により解消しておくことにより、地主・借地人双方にとって物納や相続税の納税のために現金化することも容易になります。

③物納可能な土地の交換取得

物納可能な土地を交換により取得します。所有する財産の大半が下記に記載した物納不適格財産である場合には、相続税の納税に困窮することになります。そこで、生前に物納不適格財産を「交換の特例」を活用し、適格財産に無税で移行させます。

例えば、①借地人との間が良好でない貸宅地は借地権と交換する、②道路に４ｍ以上接していない間口の狭あいな宅地等を所有している場合には、間口を広げるために隣接する土地と交換する、などして、物納適格財産へ移行させます。

また、交換の特例は法人・個人間でも使えますので、同族法人がある場合には、個人が貸し付けている重要な土地と、会社が所有している遊休土地（不要資産）との交換も検討すれば、さらに選択範囲が広がります。

（8）赤字会社に対する貸付金等の債務免除

赤字法人の場合、理事長がその法人に対して資金援助していることがよくあります。　　この赤字会社に対する貸付金等についても、代表者に万一のことがあれば、相続税の課税対象となります。このような回収できない恐れがある債権は、できれば生前に放棄し、相続財産から外しておかなければ税金だけかかる迷惑な財産となります。

（9）低解約返戻金型終身保険の活用

①生命保険契約に関する権利の評価

生命保険契約に関する権利の評価は、評価時点でその契約を解約したとした場合の解約返戻金相当額です。つまり、契約者が被相続人で、被保険者が相続人の場合には、相続発生時の解約返戻金相当額が相続財産となります。

②どのような保険なら贈与の代わりになるか

なるべく短期間での解約を防止するために、保険会社によっては当初の解約返戻金を低く抑えて、長期間経過後に返戻率を高くする「低解約返戻金型終身保険」という商品も開発しています。

5.納税資金確保対策

（1）生命保険金で相続税の全額を賄う

正味財産額（債務控除後）が３億円以下で配偶者が1／２相続するようなケースでは、生命保険の加入が可能な年齢と健康状態であれば、生命保険の加入だけで納税資金対策は確保できます。死亡保障3,000万円程度で必要な相続税の納税資金を準備することができます。つまり、相続財産を無傷で残すために生命保険を活用し、死亡保険金で相続税をカバーすればよいのです。

そこで、死亡保障がいくら必要か確認するために、正味財産額と相続税額を表にまとめてみました。

上記の表でもわかるように子どもの数が増えれば、相続税額は更に少なくなります。

一方、配偶者がいない場合には、配偶者の税額軽減が使えないので、税額は大きく増加します。下記の表は配偶者がいない場合の相続税額です。

以上のように２次相続の場合など、配偶者がおらず配偶者の税額軽減を使えない場合は、相続税額は多額になります。
したがって、保険金で相続税を賄おうとすると多額の保険に加入しなければなりません。

（2）保険料の贈与による納税資金の確保

生命保険金で相続税の納税資金を準備する場合に、①親が保険料相当額の現金の贈与を子に行い、②子がその現金で親を被保険者とする生命保険契約に加入すれば、相続税の節税と納税資金対策を同時に解決できる「保険料贈与プラン」が実行できます。

この方法であれば、保険料支払能力等のない子でも生命保険料の負担が可能になり、死亡保険金は子の一時所得として課税されるので、相続税の課税対象外になります。

贈与する金額は、贈与税の基礎控除額の範囲内である110万円で行うのも一法ですが、確保できる保険金額の目安は、70歳男性で1,450万円、女性で1,920万円の保険金（目安）に過ぎません。

そこで、相続税の最低税率が10％であることから、相続税の課税が避けられない資産家にとっては、贈与により資産の分散を図ることと併せ、より大きな保険金額を確保するために、贈与税の最低税率10％以下の範囲である310万円を贈与することで、その効果をより高めることができます。

この場合の贈与税は、以下のとおりになります。

310万円の贈与金額から贈与税を控除した残額290万円で年払終身保険に加入すれば、70歳の男性の場合には3,880万円、70歳の女性の場合には5,070万円の保険金（目安）を確保することができます。

なお、保険料支払能力等のない子等に対する保険料相当額の贈与行為については、次の要件を満たすものであれば認められています。

（3）生命保険の加入方法の工夫

①生命保険の契約内容に注意する

保険契約の関係者には、被保険者、保険契約者、保険料負担者、保険金受取人がいます。税法上は保険契約者が誰であるかは関係なく、保険料負担者が誰であるかを問題とします。
さらに、被保険者、保険料負担者、保険金受取人が誰であるかによって、課税される税金が違ってきます。

②生命保険金を一時所得として受取る

それでは、相続税と所得税のどちらを払う方が有利なのかを考えてみます。

一時所得税における税率は、課税所得金額が4,000万円を超える高額所得者であっても、実質的には最高でも27.5％（所得税45％と住民税10％の合計55％の1/2）の税負担で済みます。

一方、相続税の税率は、各相続人の法定相続分による取得財産価額が「5,000万円超１億円以下で30％」「１億円超２億円以下で40％」にもなってしまいます。

③生命保険加入時の節税ポイント

（4）「相当の地代方式」を活用した金融資産の移転

この対策は、子所有の土地に生計を一にする父が賃貸マンション等を建て、子の土地との貸借関係を「相当の地代方式」で、かつ、概ね３年ごとにその地代を改訂することとします。

この対策の狙いは、父に多額の金融資産がある場合に、相当地代の収受により父の金融資産を子に無税で移転させることにあります。なぜ、課税されないのでしょうか？

（5）出資金の払戻と譲渡

①出資金の払戻

持分ありの医療法人の出資金を相続した場合に、医療法人に潤沢な資金がある場合は医療法人から出資持分の払戻しを受けることが可能です。
ただし、医療法人は一般法人と異なり金庫株（自社株取得）はできないため、払戻金の全額が譲渡ではなく配当とみなされます。
したがって、総合所得として他の所得と合算して税率が決められるため、高額所得者はより高い所得税率が適用されてしまいます。

②出資金の譲渡

持分あり医療法人の後継者以外が出資金を相続した場合には、医療法人の後継者に譲渡することにより、配当所得ではなく譲渡所得として20.315％（所得税15％、復興税0.315％、住民税5％）の税率となります。
また「相続財産を譲渡した場合の譲渡所得の取得費加算の特例」の適用を併せて受けることができます。

以上のように、出資金の払戻の場合は、医療法人から資金が流出してしまう結果となり、譲渡の場合は、後継者の個人資金が流出してしまう結果となります。
したがって、相続税納付のための出資金の払戻と譲渡は、医療法人と後継者にとっては大きなリスクとなってしまいます。

こうしたリスクを回避するためには、退職金などにより出資金の評価を下げ後継者に生前贈与すること。遺言書や信託契約書により、出資金は後継者が相続する旨を記すことなどの事前対策が必要となります。

（6）相続財産の売却対策

相続税額の取得費加算の特例を活用する。
相続又は遺贈により財産を取得した人が、その取得した財産を相続の開始があった日の翌日から相続税の申告書の提出期限の翌日以後３年を経過する日までの期間内に譲渡した場合には、通常の取得費の金額に、次の算式によって計算した金額を加算することができます（譲渡収入から資産の取得費及び譲渡費用を控除した残額《譲渡益》を限度とする）。

以上にように、申告期限から３年以内に譲渡すれば、取得費に1.125億円を加算することができます。３年を過ぎてしまうと加算できずに、結果として約2,285万円納付額が増えてしまいます。

また、相続した土地自体で納付する物納という手続きがあります。
物納の場合には、相続税の課税価格に算入した金額で納付したことになります。
したがって、小規模宅地等の特例により減額があった場合には、減額後の価格となってしまいます。

なお、財産を相続税の物納に充てた場合には、その財産の譲渡はなかったものとみなされます。ただし、物納の許可限度額を超える価額の財産を物納した場合には、その超える部分は譲渡所得の課税対象になります。
任意売却か物納かの判断は、相続人に強い税理士等の専門家のご相談ください。

6.個人開業医のための事業承継税制

（1）個人の事業用資産についての贈与税の納税猶予及び免除

平成31年度税制改正で個人版事業承継税制が10年間の期間限定措置として創設されました。法人の事業承継税制では医療法人は対象外となっていますが、個人版事業承継税制は、個人開業の医師や歯科医師も対象とされました。

特定事業用資産を有していた一定の個人が、特例事業受贈者に、令和10年12月31日までの間に、その事業に係る特定事業用資産のすべての贈与をして事業を継続していく場合には、担保の提供を条件に、期限内申告書の提出によってその特例事業受贈者が納付すべき贈与税額のうち、贈与により取得した特定事業用資産の課税価格に対応する贈与税の納税が猶予されることになります。

（2）適用を受けるための手順

受贈者は、事業開始の日（贈与の日）から１カ月以内に開業届出書を提出します。また、青色申告承認申請書も提出し、青色申告の承認を受ける必要があります。

③適用を受けるための手順

贈与税の申告期限（贈与の年の翌年3月15日）までに、後継者(受贈者)の要件、先代事業者等(贈与者)の要件を満たしていることについての円滑化法の認定を受けます。

④贈与税申告書の提出

贈与税の申告期限までに、この制度の適用を受ける旨を記載した贈与税の申告書及び一定の書類を税務署へ提出し、一定の担保を提供します。

（3）猶予期間中の手続き

この制度の適用を継続して受けるためには継続届出書に一定の書類を添付して３年ごとに所轄の税務署へ提出する必要があります。 なお、継続届出書の提出がない場合には、猶予が取り消され、それまで猶予されていた贈与税の全額と利子税を納付する必要があります。

（4）贈与した先代経営者が死亡した場合

猶予された贈与税については、贈与を行った先代経営者が死亡した時点で免除となります。贈与を受けた特例受贈事業用資産は、 相続等により取得したものとみなして、贈与の時の価額により他の相続財産と合算して相続税を計算します。

（5）対象となる受贈者の要件

この制度を受けることができる受贈者を特例事業受贈者といい、贈与により特定事業用資産を取得した個人で下記のすべての要件を満たすことが必要となります。

（6）対象となる事業用財産

被相続人の事業の用に供されていた次の資産で青色申告書に添付される貸借対照表に計上されているものが該当します。
前述の通り、事業関係の資産はすべて贈与する必要がありますが、対象となる資産は下記の資産のみとなります。

個人開業の医師・歯科医師であれば、診療所用の土地等・建物、診療機器等が対象となります。

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